Frågor och svar om yttranden och intyg

Den mest lämpliga standarden att tillämpa vid granskning av bidrag beror på uppdragets specifika krav och omfattning. Om uppdraget innebär att revisorn ska utföra granskning enligt särskild överenskommelse är ISRS 4400 den standard som ska användas. Den används ofta för att granska specifika uppgifter eller villkor kopplade till bidrag. Om uppdraget däremot kräver ett bestyrkande och det finns tillräckligt tydliga avtalsvillkor för bidraget och dess finansiella rapportering, kan ISAE 3000 eller ISA 800/805 vara lämpliga val. 

Det är viktigt att noggrant analysera uppdragsbeskrivningen och eventuella krav från bidragsgivaren för att välja rätt standard. FAR:s "Ramverk för utförande av granskningsuppdrag i Sverige" kan ge ytterligare vägledning.

Enligt ISRS 4400 ska rapporteringen vara objektiv och beskriva iakttagelser utan att ge intryck av att revisorn gör ett bestyrkande eller drar slutsatser. Termer som kan vara vilseledande eller ge intryck av bestyrkande ska undvikas för att säkerställa att rapporten är i linje med standardens krav. Om det finns osäkerhet kring formuleringar, rekommenderas i p. A36 i Standard för näraliggande tjänster ISRS 4400 (omarbetad) Uppdrag att utföra granskning enligt särskild överenskommelse att dessa omformuleras genom en dialog med bidragsgivaren alternativt konsultera FAR eller FAR:s riktlinjer för ISRS 4400. 

FAR har samlat ett omfattande utbud av exempel som är tillgängliga för medlemmar. Dessa inkluderar exempelvis mallar för uppdragsbrev, yttranden och rapporter relaterade till olika regelverk och standarder. Du kan hitta dessa resurser på FAR Online under respektive ämnesområde eller via far.se.

Revisionsberättelser och andra yttranden | FAR

FAR:s mallar för revision och andra bestyrkandeuppdrag | FAR Online

Yttranden och intyg - övriga | FAR

De exempel på yttranden och rapporter som finns tillgängliga behöver ofta anpassas till förutsättningarna i det enskilda uppdraget.  Det är också viktigt att revisorn sätter sig in i de regelverk och villkor som ligger till grund för granskningen.

En formell KYC behöver genomföras även för andra uppdrag än lagstadgad revision, i enlighet med penningtvättslagen och FAR:s etiska regler EtikU 11.  

Vid ett granskningsuppdrag av exempelvis ett projekt är det därför nödvändigt att identifiera och verifiera kunden, förstå affärsförbindelsens syfte och art, bedöma risken för penningtvätt eller finansiering av terrorism samt dokumentera informationen som uppdateras regelbundet. Om kunden inte är känd för revisionsföretaget sedan tidigare är situationen förknippad med högre risk. Revisionsföretaget behöver beakta dessa typer av uppdrag i sin allmänna riskbedömning.

FAR:s exempelmall för uppdragsbrev för revision och rådgivningstjänster kan inte användas direkt för detta ändamål, eftersom den inte är utformad för att hantera de specifika krav och förutsättningar som gäller för ISRS 4400-uppdrag.  

I stället bör revisorn, vid uppdrag enligt ISRS 4400, använda FAR:s exempel för uppdragsbrev avseende granskning enligt särskild överenskommelse som är anpassat för att uppfylla kraven i ISRS 4400 och inkluderar relevanta yrkesetiska krav samt andra nödvändiga villkor. Villkorsbilagan för rådgivningsuppdrag ska användas då ansvarsbegränsningen är lägre i rådgivningsuppdrag än för lagstadgad revision.

Ett separat uppdragsbrev säkerställer att alla parter är överens om uppdragets omfattning, syfte och villkor, vilket är i linje med god revisorssed och standardens krav. Huvudregeln är därför att ett särskilt uppdragsbrev bör upprättas för granskning enligt ISRS 4400, även om det redan finns ett uppdragsbrev för den lagstadgade revisionen. Detta beror på att ISRS 4400-granskningen utgör ett separat uppdrag med särskilda granskningsåtgärder och rapporteringskrav.  

Om uppdraget enligt ISRS 4400 initieras genom ett avrop inom ramen för ett redan reglerat uppdragsförhållande eller att samtliga förutsättningar för uppdraget är kända och har specificerats i uppdragsbrevet för den lagstadgade revisionen som en separat tjänst med tydliga villkor, får revisorn bedöma om avropet tillsammans med befintligt uppdragsbrev ger tillräcklig tydlighet om uppdragets innehåll och villkor. Även här är det viktigt att hänvisa till de allmänna villkoren för rådgivning.  

FAR rekommenderar att separata uppdragsbrev upprättas, se vidare föregående fråga för svar.

Revisorn bör i första hand analysera bidragsgivarens mall och jämföra dess innehåll med de krav som ställs enligt tillämplig granskningsstandard. Om mallen inte uppfyller dessa krav, bör revisorn kommunicera detta till bidragsgivaren och föreslå nödvändiga justeringar. 

Om bidragsgivaren inte accepterar ändringar och mallen inte kan anpassas för att uppfylla standardens krav, kan revisorn behöva överväga om uppdraget kan utföras enligt god revisionssed. FAR:s exempelmallar kan användas som referens för att säkerställa att rapporteringen är korrekt.

Det är viktigt att revisorn säkerställer att rapporten uppfyller de krav som ställs enligt tillämpliga standarder och att signeringen inte kan tolkas som ett bestyrkande utöver det som granskningen omfattar. Att signera rapporten kan skapa en missuppfattning om revisorns ansvar och oberoende. Vid osäkerhet bör inte revisorn signera bidragsmottagarens finansiella rapport för återrapportering av bidrag eftersom revisorns roll är att granska och uttala sig om rapportens riktighet och överensstämmelse med gällande regelverk, inte att godkänna eller intyga dess innehåll. I stället bör revisorn avge en separat granskningsrapport som tydligt beskriver granskningens omfattning, metod och slutsatser. För att tydligt visa vilken version av finansiella rapporten som revisorn har granskat kan den biläggas till revisorns granskningsrapport eller bestyrkanderapport.  

Enligt punkt A45 i ISRS 4400 kan revisorn överväga att begära skriftliga uttalanden om det anses nödvändigt för att uppnå syftet med de överenskomna granskningsåtgärderna. Därmed är det vid överenskommen granskning enligt ISRS 4400 inte ett krav att inhämta ett skriftligt uttalande från företagsledningen. Det kan dock vara lämpligt att överväga detta, beroende på uppdragets specifika omständigheter och behovet av att säkerställa tillförlitligheten i den information som granskas.

Ett exempel på specifik omständighet skulle kunna vara när revisorn har till uppgift att i rapporten återge något som kunden har informerat om, så att företagsledningen är medveten och håller med om vad kunden tidigare har återgett.

Vid revision och översiktlig granskning enligt ISA och ISRE ska revisorn begära skriftligt uttalande från företagsledningen. Av ISA 580 framgår exempelvis att revisorn ska begära skriftliga uttalanden om företagsledningens ansvar för årsredovisningen och tillhandahållande av information.

När det gäller översiktlig granskning enligt ISRE 2410 anges att revisorn skaffar sig ytterligare uttalanden från företagsledningen som är ändamålsenliga med hänsyn till verksamhetens förhållanden.

Revisorn kan i vissa fall lämna ett yttrande till bank som en del av bankens kreditprövning av en företagare. Revisorn kan då uttala sig om historiska händelser, såsom tidigare utbetalda löner eller beslutad utdelning eller om förhållanden vid en viss tidpunkt.  

Däremot kan revisorn inte uttala sig om framtida betalningsförmåga eller om en resultatprognos är korrekt. Utgångspunkten är normalt att uppdraget utförs som en granskning enligt särskild överenskommelse, enligt ISRS 4400, där revisorn rapporterar sina iakttagelser utan att lämna någon egen slutsats. FAR har tagit fram ett exempel på yttrande för sådana situationer i dialog med Bankföreningens konsumentkreditgrupp. Yttranden och intyg - övriga | FAR 

Revisorsinspektionen (RI) har genomfört en tematillsyn om revisorsyttranden avseende statliga bidrag. Den visar på otydliga regelverk och ett "förväntansgap" mellan revisorer och bidragsgivande myndigheter. För att råda bot på bristerna efterlyste RI ett fördjupat samarbete mellan parterna och ökade kunskapshöjande insatser, vilket inkluderar: 

• Tydligare krav och riktlinjer: Myndigheter uppmanas att skapa mer enhetliga och specificerade krav på vad revisorsintygen ska innehålla och vilka standarder som måste följas.
• Ökat informationsutbyte: Aktiv dialog och samarbete mellan bidragsgivande myndigheter och revisionsbranschen efterfrågas för att höja förståelsen för regelverken.

Regeringen har gett myndigheten för ungdoms- och civilsamhällesfrågor (MUCF) i uppdrag att bygga upp ett aktörstöd, där myndigheten tillsammans med FAR har identifierat hur arbetet kan organiseras praktiskt i samverkan mellan bidragsgivande aktörer och revisionsbranschen.

FAR ingår, tillsammans med ett flertal myndigheter och organisationer, i en arbetsgrupp som särskilt ska arbeta med de insatser som bedömts vara aktuella utifrån RI:s rekommendationer i tematillsynen. Detta i syfte att utveckla god sed där rapporten från tematillsynen i sig är ett kunskapshöjande verktyg.  

Arbetsgruppen syftar även till att förebygga utmaningar och minska förväntningsgapet genom gemensamma kunskapshöjande insatser såsom tillgängliggörande av befintligt utbildningsmaterial samt stödfunktion för samtliga bidragsgivande myndigheter genom generella mallar och stöddokument och gemensam informationsspridning.   

FAR och MUCF har enats om följande prioriteringsområden: 

1. Kunskapshöjande insatser: statsförvaltningen behöver bättre kunskap om revisorsyrkets regelverk och relevanta standarder. 
2. Gemensamt ramverk för granskning av statliga bidrag.  
3. Samordning och standardisering: ökad enhetlighet mellan bidragsgivande aktörer förbättrar effektivitet och rättssäkerhet.  

Arbetet ska ske stegvis med fokus på praktisk tillämpning, återanvändbart material och nära samverkan mellan bidragsgivande aktörer och FAR. Arbetet bygger på ökad kunskap kring uppföljning och kontroll för att förhindra oegentligheter samt upprättande av en särskild stödfunktion för bidragsgivning. 

FAR har löpande dialog med olika bidragsgivare för att klargöra och förbättra riktlinjerna för revisorsyttranden. De genomförda dialogerna presenteras under Yttranden och intyg - övriga | FAR. Där finns de exempel som FAR har tagit fram länkade som Word-filer, medan andra exempel kan hämtas eller beställas av uppdragsgivaren hos respektive myndighet.  

Även om FAR tillhandahåller stöd och exempel avseende olika yttranden och rapporter är påskrivande revisor alltid ansvarig för innehållet i sin rapportering.