Vad kan vi lära av kvalitetskontroll 2024?

FAR:s kvalitetsnämnd för revisionsverksamhet har nu fattat slutligt beslut i merparten av kontrollärendena för urvalsåret 2024. Även om andelen godkända kontrollärenden är något lägre i år jämfört med föregående år, håller FAR:s revisorsmedlemmar fortsatt hög kvalitet – omkring 90 procent av de granskade revisorerna har fått ett godkänt resultat.

Bland de brister som förekommer finns flera återkommande iakttagelser rörande tillämpningen av ISA, men brister noteras också inom områden som kvalitetsstyrning och ägarfrågor. Nedan sammanfattar FAR:s kvalitetssekretariatet för revision ett urval av årets iakttagelser. 

Efterlevnad av revisorslagens regler

Sidoordnad verksamhet 

Enligt 25 § revisorslagen får en revisor endast bedriva revisionsverksamhet eller verksamhet som har ett naturligt samband med revision. Förbudet gäller både revisionsföretaget och eventuella dotterföretag. Syftet med revisorslagens bestämmelse är att en revisor i största möjliga utsträckning ska stå fri från affärsintressen som kan komma i konflikt med revisionsverksamheten. Exempel på verksamhet som anses ha naturligt samband med revisionsverksamhet finns i FAR:s etikregler EtikU 5 Revisorers verksamhet.  

I flera kontroller har det noterats att revisionsföretag ägnar sig åt fastighetsförvaltning. Det är exempel på verksamhet som saknar naturligt samband med revisionsverksamhet, och är därför inte tillåten enligt revisorslagen.  

Styrelsekrav 

Ett av villkoren för att få bedriva revisionsverksamhet är enligt 10 och 14 §§ revisorslagen att samtliga ledamöter och suppleanter i bolagets styrelse, eventuell vd och vice vd samt firmatecknare och prokurist är revisorer. För revisionsbolag som registrerats hos Revisorsinspektionen, RI, gäller att mer än hälften av styrelseledamöter och styrelsesuppleanter samt den verkställande direktören ska vara revisorer. Vid kontrollerna noterades att dessa krav inte alltid följdes. 

I RI:s rapport Tematillsyn - revisionsföretagens ägande och struktur finns mer vägledning avseende styrelsekrav och ägandefrågor. 

Kvalitetsstyrningssystem enligt ISQM 1  

Revisorer är skyldiga att se till att de har implementerat ett kvalitetsstyrningssystem i verksamheten som uppfyller bestämmelserna i ISQM 1 Kvalitetsstyrning för revisionsföretag som utför revision och översiktlig granskning av finansiella rapporter samt andra bestyrkandeuppdrag och näraliggande tjänster, som trädde i kraft den 15 december 2022.  

Anpassning till den enskilda byrån 

Enligt ISQM1 ska byrån ha ett kvalitetsstyrningssystem som är anpassat till den enskilda byrån. I samband med kontrollerna har brister noterats i riskbedömningsprocessen, i form av avsaknad av fastställda kvalitetsrisker och utformande av motåtgärder som är anpassade till den enskilda byrån. Anpassning till den enskilda byråns verksamhet är ”a och o”, vilket bland annat innebär att FAR:s vägledning och exempel kan användas som stöd vid framtagning av sådana dokument, men de behöver alltid anpassas till respektive byrå.  

Oberoendekravet vid övervakning av motåtgärder  

De kontrollerade revisionsföretagen har genomgående utformat och implementerat kvalitetsstyrningssystem, men flera företag, främst mindre och enmansrevisionsföretag, har svårt att efterleva oberoendekravet vid övervakning av motåtgärderna.  

Kvalitetskontrollanterna har också konstaterat brister i periodiciteten av övervakningsaktiviteter. Testning är en grund för att den oberoende parten ska kunna uttala sig om tillförlitligheten i de motåtgärder som byrån har implementerat. Resultatet av genomförda övervakningsaktiviteter utgör basen för ledningens dokumenterade utvärdering. Enligt ISQM 1 p. 53 ska en utvärdering av kvalitetsstyrningssystemet ske varje år och bland annat baseras på de övervakningsaktiviteter som revisionsföretaget utfört, samt identifierade brister och åtgärder för att hantera dessa.  

Den som utför övervakningen ska, enligt ISQM 1 p. 39, ha den kompetens och kapacitet som krävs samt vara objektiv enligt relevanta yrkesetiska krav. I ett mindre revisionsföretag kan det därför vara nödvändigt att använda sig av en tjänsteleverantör, till exempel en annan revisionsbyrå, för att utföra övervakningsaktiviteterna.  

I de revisionsföretag där olika kontroller sker löpande under året, motsvararande övervakningsaktiviteter, kan dessa kontroller utgöra underlag för den årliga utvärderingen. För att hantera objektivitet och självgranskningshot i dessa revisionsföretag skulle en ”två-stegs-modell” kunna användas. Den helt externa övervakningen sker då med samma periodicitet som uppdragskontrollerna. Övriga år utförs övervakningen internt inom revisionsföretaget, men med inhämtande av en ”second opinion”, det vill säga att en extern part som motåtgärd utför delar av övervakningen eller upprepar de interna övervakningsaktiviteterna. På cyklisk basis sker på så sätt en självständig och helt opartisk övervakning av kvalitetsstyrningssystemet av en extern tjänsteleverantör.  

Efterlevnad av vidareutbildningskravet 

En av de grundläggande etikprinciperna enligt IESBA:s Etikkod är skyldigheten att uppnå och bibehålla professionell kompetens och skicklighet på den nivå som krävs för att säkerställa att en kund får kompetent professionell service. Enligt FAR:s etikregler EtikR 4 Vidareutbildning ska vidareutbildningen omfatta minst 120 timmar per treårsperiod, dock minst 20 timmar per år. Av periodens 120 timmar ska minst 60 timmar vara verifierbara.  

Så länge en revisor är yrkesverksam förväntas denne löpande genomgå utbildning för att upprätthålla sina kunskaper, men en brist som har noterats i FAR:s kvalitetskontroller är att vidareutbildningskravet i flera fall inte uppfylls. 

Granskning av intäkter 

I samband med genomförda kvalitetskontroller 2024 noterades att granskning av intäkter i vissa fall inte genomförts i tillräcklig omfattning och att granskningen inte varit ändamålsenlig.

Intäkter bedöms i de flesta uppdrag vara en väsentlig post att granska, men utförd granskning motsvarar inte alltid det som krävs av revisorn för att säkerställa att granskningen täcker identifierade risker för väsentliga fel. I kontrollerna har noterats att revisorn ibland förlitar sig på analytisk granskning men att spår av substansgranskning saknas. I de fall där substansgranskning utförts kan urvalet ha varit för litet eller så har granskningen inte skett mot relevanta underlag.   

I ISA 240 Revisorns ansvar avseende oegentligheter i en revision av finansiella rapporter är antagandet att intäkter är en post med betydande risk för oegentligheter. Enligt ISA 330 Revisorns hantering av bedömda risker ska revisorn, efter att ha fastställt en risk för väsentliga felaktigheter som betydande, utföra substansgranskning med särskild inriktning på den risken. När revisorn hanterar en betydande risk enbart genom substansgranskning, ska granskningen innefatta detaljgranskning.

Analytisk granskning kan alltså utgöra en del av granskningen av intäkter men den behöver i normalfallet kompletteras med ytterligare åtgärder, till exempel granskning av kontroller och/eller test av detaljer. Om intäktsposten förknippats med en betydande risk och därför substansgranskas, måste granskningen innefatta detaljgranskning om inte revisorn genomför granskning av kontroller.  

Närvaro vid lagerinventering   

Kravet på att revisorn ska närvara vid företagets lagerinventering framgår av ISA 501 Revisionsbevis – särskilda överväganden för vissa poster och i ISA för LCE 7.4.20-7.4.22. Om lagret är väsentligt ska revisorn inhämta bevis om dess existens och skick genom att närvara vid företagets lagerinventering. Syftet med kravet på närvaro vid lagerinventering är att revisorn ska kunna bedöma lagrets existens och skick genom att utvärdera företagsledningens instruktioner och tillämpningen av inventeringsmetoder, inspektera varulager och utföra en kontrollinventering.  

I 2024 års kontroller har brister noterats, framför allt avsett lager som överstiger den övergripande väsentligheten och där revisorn trots detta inte har utfört någon kontrollinventering. I de flesta fall har revisorn hänvisat till att varulagret understiger tio procent av balansomslutningen, ett argument som saknar stöd i ISA.  

Det är viktigt att revisorn dokumenterar alla åtgärder som vidtas i samband med granskning av lager och kontrollinventering. Revisorn behöver säkerställa lagrets existens, vilket inte kan ske enbart genom exempelvis ett registerutdrag för bilar eller av företaget erhållen rapport från lagerhållare. Revisorn behöver själv utföra stickprov och/eller inhämta rapport/utlåtande direkt från tredje part.    

Frågor och svar om revisorns roll vid varulagerinventering

Exempel på andra återkommande brister i revisionsuppdragen 

Felaktig revisionsberättelse  

• Antedatering av revisionsberättelse 
• Anmärkning saknas trots sen årsredovisning 

Bristande granskning av resultatposter  

• Endast analytisk granskning utförd  
• Väsentliga poster har ej substansgranskats  

Bristande granskning av närstående parter  

• Granskning saknas  
• Närstående parter har ej identifierats  

Bristande granskning av bokföringsposter  

• Granskning utförd endast kring balansdagen 

Brister i riskbedömning och planering  

• Hänvisning till metod i revisionsprogram 
• Ingen efterlevnad av god revisionssed 

Brister i dokumentationen  

• Knapphändig dokumentation 
• Revisorns förståelse avseende kund, verksamhet, risker mm ej tillräckligt dokumenterad 
• Revisorns genomförda granskning ej tydligt dokumenterad