2021-03-19

Frågor och svar om revisorns granskning av stöd inom ramen för ordinarie revision

Dessa frågor och svar är upprättade utifrån försättningen att granskningsobjektet är ett aktiebolag. Många av frågorna och svaren är desamma för andra företagsformer, men vi vill uppmärksamma läsaren på att om revisorn granskar en annan typ av företagsform bör revisorn vidta åtgärder anpassade för den företagsformen.

Övergripande frågeställningar

När är stödet så väsentligt att revisorn behöver vidta särskilda granskningsåtgärder?

Granskningen av erhållna stöd skiljer sig inte från granskningen av andra poster i resultat och balansräkningen där revisorn beaktar risk och väsentlighet.

Vilka formella åtgärder kan revisorn vidta?

De åtgärder som revisorn i olika situationer måste genomföra kan innefatta att begära att bolaget återbetalar stödet, att göra ett modifierat uttalande i revisionsberättelsen, att avge en erinran till styrelsen i enlighet med ABL 9:39 eller att vidta revisorns åtgärder vid misstanke om brott i enlighet med ABL 9:42–44. Det kan även finnas situationer där försummelsen är så ringa att åtgärden kan stanna vid en rapportering till företagets styrelse.

Är det någon skillnad i revisorns agerande beroende på vilket stöd som utbetalats felaktigt?

Revisorn måste alltid först notera vilket stöd som är felaktigt utbetalat till bolaget. Revisorns åtgärder och rapportering skiljer sig där om det för det stöd som är utbetalat finns en särskild straffbestämmelse i den lag där stödet regleras mot om det inte gör det. Som exempel innehåller lagen (2020:548) om omställningsstöd särskilda straffbestämmelser för den som lämnar oriktiga uppgifter (35 § nämnda lag) medan reglerna om stöd vid korttidsarbete inte innehåller någon explicit bestämmelse om straff om en företrädare för bolaget lämnat oriktig uppgift.

För felaktigt utbetalda stöd där det finns en särskild straffbestämmelse i den lag där stödet regleras och om brottet inte är omnämnt i ABL 9:42 gäller den lagen före de lagrum som nämns i ABL. I sådana fall kan det inte bli tal om någon annan straffpåföljd än den som den särskilda straffbestämmelsen medför och till följd av det finns inget krav på revisorn att anmäla brott enligt reglerna i ABL 9:44.

Vad behöver revisorn vidta för åtgärder om revisorn vid sin revision uppmärksammar att bolaget inte äger rätt till de stöd som de fått utbetalda?

Oavsett vilket stöd som felaktigt utbetalats ska revisorn begära att bolaget återbetalar stödet eller – om detta inte är möjligt – skuldför stödet.

Revisorn bör därefter utvärdera om identifierat fel i form av redovisat erhållet stöd är väsentligt i enlighet med ISA 450. Baserat på denna utvärdering får bedömas om och i så fall hur icke rättat fel påverkar utformningen av revisionsberättelsen.

Kan ett felaktigt stöd få någon annan påverkan på revisorns granskning?

Ett felaktigt erhållet stöd bör även innebära att revisorns övriga förståelse av företaget och dess företrädare påverkas. Bolaget och dess företrädares ärlighet och moral kan ifrågasättas vilket kan innebära krav på att utöka revisorns granskningsinsatser även inom andra områden. Det borde innebära att revisorn måste utöka sin övriga granskning och då särskilt överväga risken för andra oegentligheter i det granskade bolaget.

Vilka typer av felaktigheter som företag gör sig skyldiga till kan det röra sig om i utbetalda stöd som gör att stödet är felaktigt utbetalda?

Alla brott mot gällande lagar om respektive stöd torde vara felaktigheter som innebär att erhållna stöd måste återbetalas, helt eller delvis beroende på vilket brott som avses. Några vanliga felaktigheter torde vara att stöd utbetalats där bolaget är på obestånd eller att bolaget eller dess moderbolag genomfört värdeöverföringar i strid mot förutsättningarna för att erhålla stöd. Vi vill dock särskilt uppmärksamma att reglerna för värdeöverföringar i samband med stöden delvis varit svårtolkade och att Skatteverket och Tillväxtsverket har haft olika tolkningar av värdeöverföringar för olika stöd. I sin granskning kan revisorn därför även behöva beakta när i tiden värdeöverföringarna utförts och vilka riktlinjer för värdeöverföringar som då gällde för det stöd som är aktuellt. En särskild varningsflagga ges även för att en verkställd utbetalning av en sedan länge tidigare beslutad utdelning för vissa stöd anses som en värdeöverföring i strid mot förutsättningarna för att få stödet.

När får företaget redovisa intäkter från coronastöd?

Företag som redovisar enligt K2 och K3 får intäktsredovisa stöden när det kan bedömas rimligt säkert att villkoren för stöden kommer att uppfyllas samt att stödet med rimlig säkerhet kommer att erhållas. Läs mer på Bokföringsnämndens hemsida


Frågor om revisorns granskning

Måste revisorn vidta särskilda granskningsåtgärder för att kontrollera att företaget har/hade rätt till stöd?

Om erhållet stöd är väsentligt för årsredovisningen måste revisorn vidta specifika granskningsåtgärder för att verifiera att redovisat stöd är korrekt redovisat, att företagets ansökan om stöd baseras på korrekta uppgifter så att företaget är berättigad till stödet samt att företaget inte vidtagit sådana åtgärder som medför att återbetalning av erhållit stöd måste ske.

Är jag som revisor skyldig att kontrollera att andra koncernbolag har gjort värdeöverföringar som skulle innebära att det företag som jag granskar inte har rätt till ett erhållet stöd?

Om stödet är så väsentligt att revisorn måste vidta specifika granskningsåtgärder, så är det rimligt att anta att ett av revisorns granskningsmoment är att kontrollera om andra koncernbolag genomfört värdeöverföringar. Även här får revisorn utföra en professionell bedömning utifrån väsentlighet och risk om hur omfattande denna granskning måste vara.

Hur långt sträcker sig min granskningsskyldighet gällande korttidspermittering och om personalen verkligen arbetat mindre än den omfattning som det granskade företaget sökt stöd för?

Har företaget begärt korttidspermittering för sin personal och stödet är väsentligt, borde revisorn i sin granskning av företagets personalkostnader innefatta en granskning av att personalen fått lön för det arbete de utfört. Granskningen borde rimligen rymmas inom ordinarie granskningsåtgärder för kostnadsposten. Således borde en analytisk substansbaserad granskning visa på minskade personalkostnader samtidigt som revisorns kontroller av företagets lönerutiner visar på att tidrapporter eller liknande överensstämmer med utbetalda löner.

Företag söker och får beviljat andra stöd även när det inte råder en pandemi. Skiljer sig granskningsinsatserna för dessa stöd något från revisorns skyldigheter nu i pandemitider?

Nej, revisorns åtgärder är densamma. I grunden handlar det om att följa ISA 250 Beaktande av lagar och andra författningar vid revision av finansiella rapporter. En av huvudpunkterna där är att det är företagsledningen som har ansvar för att alla lagar och regler följs medan revisorn främst ska identifiera väsentliga felaktigheter i de finansiella rapporterna till följd av att lagar och andra förordningar inte följts. Revisorn behöver känna till företagets juridiska ramverk och utifrån det utforma granskningsinsatser.

I normalfallet är det troligen så att revisorn inte finner någon risk för väsentliga fel i rapporterna och granskningsinsatserna att granska stöd blir då begränsade (eftersom företaget oftast inte får stöd). Revisorn bör redan i planeringen av sin revision när denne får kännedom om att företaget erhållit ett stöd ta ställning till hur detta påverkar revisorns fortsatta granskningsåtgärder. I detta sammanhang bör återigen påpekas att granskning av stöd sker inom ramen för den ordinarie revisionen och att det erhållna stödet inte skiljer sig nämnvärt från granskning av andra resultat- och balansposter

Frågor om revisorns rapportering

I vilka situationer ska revisorn uttala sig i revisionsberättelsen?

Är stödet väsentligt och företaget inte betalar tillbaka stödet eller skuldför det så kan revisorn tvingas modifiera uttalandet om årsredovisningen samt avstyrka resultat- och balansräkningen i del 1 i revisionsberättelsen. Om det modifierade uttalandet om årsredovisningen blir med reservation eller avvikande mening beror på om det väsentliga felet är av avgörande betydelse eller ej. Detta förutsätter förstås att revisorn inte bedömt att felet är av den arten att man kan misstänka bedrägeri, bokföringsbrott eller något annat brott som föranleder vår agerandeplikt enligt 9 kap. 42–44 §§ aktiebolagslagen. Om fullständig rättelse inte skett efter underrättelse till styrelse/VD enligt 9 kap. 43 § aktiebolagslagen måste revisorn rapportera sina iakttagelser till en åklagare och typiskt sett lämna revisionsuppdraget. I ett sådant fall ska revisorn inte avge någon revisionsberättelse.

Är stödet inte väsentligt för årsredovisningen i sin helhet så behöver inte revisorn modifiera uttalandet om årsredovisningen eller avstyrka resultat- och balansräkningen i del 1 i revisionsberättelsen.

När ska revisorn avge en erinran till styrelsen respektive vd i förekommande fall?

För de stöd som har en särskild straffbestämmelse i gällande lag och där brottet inte omnämns i ABL 9:42 så har revisorn ingen skyldighet att vidta åtgärder vid misstanke om brott. Där är revisorn således begränsad till att ge styrelsen och/eller vd en erinran i enlighet med ABL 9:39. Även för stöd som inte regleras i en lag som innehåller en särskild straffbestämmelse kan det vara en lämplig åtgärd att ge styrelse och/eller vd en erinran.

Motiv till att lämna en skriftlig erinran kan vara att revisorn måste modifiera sin revisionsberättelse om inte rättelse sker samt att det kan medföra att revisorn dessutom måste agera enligt ABL 9:42–44 alternativt att företrädare för företaget gjort sig skyldig till omställningsstödsbrott enligt 35–37 §§ lag (2020:548) om omställningsstöd.

Revisorn bör i varje situation bedöma om felaktighetens storlek och art är sådan att denne kan avge en skriftlig rapportering till styrelsen eller om revisorn ska avge en erinran enligt ABL 9:39.

Mer information om revisorns överväganden avseende erinringar finns att läsa i RevR 9 Revisorns övriga yttranden enligt aktiebolagslagen och aktiebolagsförordningen 16 kap Erinringar enligt 9 kap 39 § ABL.

När måste revisorn anmäla om misstanke om brott enligt ABL 9:44?

Ett felaktigt utbetalt stöd kan vara ett brott som innebär att revisorn har en skyldighet att göra en brottsanmälan enligt ABL 9:44. Dessa ställningstaganden är mycket svårbedömda och kan kräva konsultation med juridisk expertis. En bra vägledning är RevR14 (tidigare RevU 4) Revisorns åtgärder vid misstanke om brott, se särskilt schemat i bilagan i rekommendationen. Mer information finns på Ekobrottsmyndighetens webbplats. Vid behov kan man rådgöra med ekobrottsmyndigheten.